Лекция № 7. Ответственность за нарушение налогового законодательства

1. Понятие и признаки ответственности за налоговое правонарушение и за нарушение налогового законодательства

2. Понятие и состав налогового правонарушения

3. Виды налоговых правонарушений и нарушений законодательства о налогах и сборах

4. Обстоятельства, влияющие на применение мер ответственности за налоговые правонарушения

1. Понятие и признаки ответственности за налоговое правонарушение и за нарушение налогового законодательства

Налоговую ответственность можно определить как обязан­ность лица, виновного в совершении налогового правонару­шения, подвергнуться мерам государственного принуждения, предусмотренным санкциями НК РФ.

Режим применения мер налоговой ответственности пре­дусмотрен разд. VI Н К РФ (гл. 15—18).

Налоговая ответственность характеризуется следующими признаками:

—     она основана на государственном принуждении;

— она наступает за совершение виновного противоправ­ного деяния, содержащего признаки налогового правонару­шения;

—      ее субъектами могут быть организации и физические лица;

—   для правонарушителя она выражается в определенных отрицательных последствиях имущественного характера.

Все неустранимые сомнения в виновности лица, при­влекаемого к ответственности, толкуются в его пользу (п. 6 ст. 108 НКРФ).

Речь идет о признании презумпции добросовестности на­логоплательщика до того момента, пока не будет подтвержде­но обратное.

Ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах имеет комплексный характер и предполагает примене­ние мер ответственности, закрепленных в КоАП РФ, НК РФ, ТК РФ, УК РФ.

Ответственность за неисполнение налогоплательщиком своих обязанностей обеспечивается применением к нему ус­тановленных в законодательстве санкций.

В науке налоговая санкция рассматривается в широком и узком смысле.

В узком смысле это мера ответственности за совершение налогового правонарушения, в широком — элемент налоговой нормы, предусматривающий неблагоприятные последствия неисполнения либо несоблюдения налоговых обязанностей.

В законодательстве налоговые санкции установлены в виде штрафов, взыскания недоимок и пени. Применение санкций зависит от отягчающих и смягчающих обстоятельств.

2. Понятие и состав налогового правонарушения

С учетом анализа положений налогового законодательства можно прийти к выводу о том, что поведение налогоплательщика в рамках налоговых отношений признается правомер­ным (например, п. 5 ст. 3 НК РФ).

Однако в случае обнаружения фактов нарушений уста­новленного правопорядка к налогоплательщику могут быть применены меры принуждения, что способствует восстановлению нарушенного положения дел. При этом применение санкций не всегда означает использование мер административного принуждения, так как такого рода правовое регули­рование не в полной мере соответствует характеру налоговых правоотношений.

Устанавливая механизм применения мер ответственно­сти к нарушителю, законодатель по-разному характеризует противоправное поведение налогоплательщика, употреб­ляя такие понятия, как налоговое правонарушение (подп. 14 п. 1 ст. 31 НК РФ) и нарушение законодательства о налогах и сборах (п. 2 ст. 5 НК РФ).

Под налоговым правонарушением согласно ст. 106 НК РФ понимается виновно совершенное противоправное (в на­рушение законодательства о налогах и сборах) деяние (дей­ствие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответст­венность.

Таким образом, можно прийти к выводу о том, что налого­вое правонарушение имеет следующие признаки: противоправ­ный характер деяния; виновность; наказуемость.

Понятие нарушение законодательства о налогах и сборах более общее, поскольку под ним понимается противоправное поведение налогоплательщика (налогового агента), за кото­рое законодательством РФ установлена ответственность.

Как и любое иное правонарушение, налоговое характе­ризуется самостоятельным составом, при наличии всех эле­ментов которого речь может идти о наличии основания для применения мер ответственности к налогоплательщику или иному участнику налогового правоотношения.

С учетом общетеоретического понятия состава правонарушения состав налогового правонарушения можно определить как совокупность элементов, наличие которых позволяет рас­сматривать поведение как нарушение порядка функциониро­вания налогового правоотношения.

Структура состава налогового правонарушения включа­ет в себя такие элементы, как: объект, объективная сторона, субъект, субъективная сторона.

Объект налогового правонарушения — налоговые пра­воотношения, на которые может быть направлено противо­правное поведение.

Объективная сторона образуется из определенного набора признаков противоправных деяний, предусмотренных нор­мами налогового права и характеризующих внешнее отраже­ние (появление) налоговых правонарушений в реальной дей­ствительности.

Признаки объективной стороны налогового правонаруше­ния можно подразделить на:

—                обязательные (противоправные деяния, их результаты и наличие причинной связи между деянием и результатом);

—     факультативные (место, способ, обстановка, время, сис­тематичность и повторность совершения правонарушения).

Субъектом налогового правонарушения является лицо, совершившее нарушение, которое может быть привлечено к ответственности. Оно должно быть вменяемым, обладать дееспособностью и достигнуть 16 лет (п. 2 ст. 107 Н К РФ).

Субъективная сторона характеризует противоправное деяние и внутренние психические процессы в сознании на­рушителя. В соответствии с п. 1 ст. 110 Н К РФ налоговое правонарушение может быть совершено умышленно или по неосторожности.

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало проти­воправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последст­вий таких действий (бездействия).

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осозна­вало противоправного характера своих действий (бездейст­вия) либо вредного характера последствий, возникших вслед­ствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

3. Виды налоговых правонарушений и нарушений законодательства о налогах и сборах

Виды налоговых правонарушений указаны в гл. 16 НК РФ.

К ним относятся:

—      нарушение порядка постановки на учет в налоговом ор­гане (ст. 116);

—  нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке (ст. 118);

—     непредставление налоговой декларации (ст. 119);

— нарушение установленного способа представления на­логовой декларации (расчета) (ст. 119.1);

— представление в налоговый орган управляющим това­рищем, ответственным за ведение налогового учета, расчета финансового результата инвестиционного товарищества, со­держащего недостоверные сведения (ст. 119.2);

— грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения (ст. 120);

—     неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) (ст. 122);

— сообщение участником консолидированной группы налогоплательщиков ответственному участнику этой группы недостоверных данных (несообщение данных), приведшее к неуплате или неполной уплате налога на прибыль организа­ций ответственным участником (ст. 122.1);

—       невыполнение налоговым агентом обязанности по удер­жанию и (или) перечислению налогов (ст. 123);

—       несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест или в отношении которого налоговым органом приняты обеспе­чительные меры в виде залога (ст. 125);

—       непредставление налоговому органу сведений, необхо­димых для осуществления налогового контроля (ст. 126);

—       ответственность свидетеля (ст. 128);

—       отказ эксперта, переводчика или специалиста от учас­тия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложно­го заключения или осуществление заведомо ложного перево­да (ст. 129);

—      неправомерное несообщение сведений налоговому ор­гану (ст. 129.1);

—   нарушение порядка регистрации объектов игорного бизнеса (ст. 129.2);

—   неуплата или неполная уплата сумм налога в результа­те применения в целях налогообложения в контролируемых сделках коммерческих и (или) финансовых условий, не со­поставимых с коммерческими и (или) финансовыми услови­ями сделок между лицами, не являющимися взаимозависи­мыми (ст. 129.3);

— неправомерное непредставление уведомления о конт­ролируемых сделках, представление недостоверных сведений в уведомлении о контролируемых сделках (ст. 129.4).

Вместе с тем виды нарушений законодательства о налогах и сборах указаны также в КоАП РФ, УК РФ, ТК РФ, ГК РФ.

Так, например, в гл. 15 и 16 КоАП РФ содержатся следую­щие виды нарушений законодательства о налогах и сборах:

—   нарушение срока постановки на учет в налоговом орга­не (ст. 15.3);

—    нарушение сроков представления налоговой деклара­ции (ст. 15.5);

— непредставление сведений, необходимых для осущест­вления налогового контроля (ст. 15.6);

—    нарушение порядка открытия счета налогоплательщику (ст. 15.7);

— нарушение срока исполнения поручения о перечисле­нии налога или сбора (взноса) (ст. 15.8);

—   неисполнение банком решения о приостановлении опе­раций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента (ст. 15.9);

— выпуск или продажа товаров и продукции, в отношении которых установлены требования по маркировке и (или) на­несению информации, необходимой для осуществления на­логового контроля, без соответствующей маркировки и (или) информации, а также с нарушением установленного порядка нанесения такой маркировки и (или) информации (ст. 15.12);

—     несоблюдение таможенной процедуры (ст. 16.19);

— незаконные пользование или распоряжение условно выпущенными товарами либо незаконное пользование арес­тованными товарами (ст. 16.20).

В УК РФ установлены такие составы нарушений законо­дательства о налогах и сборах, как:

— незаконные получение и разглашение сведений, состав­ляющих коммерческую, налоговую или банковскую тайну (ст. 183);

— уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физичес­кого лица (ст. 198);

—  уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организа­ции (ст. 199);

—  неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 199.1);

— сокрытие денежных средств либо имущества органи­зации или индивидуального предпринимателя, за счет кото- должно производиться взыскание налогов и (или) сборов (ст. 199.2).

4. Обстоятельства, влияющие на применение мер ответственности за налоговые правонарушения

Обстоятельства, учитываемые и влияющие на размер сан­кции за совершение налогового правонарушения, можно раз- лелить на три вида:

1) исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2)    исключающие вину лица в совершении налогового пра­вонарушения;

3) смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

К обстоятельствам, исключающим привлечение лица к от­ветственности за совершение налогового правонарушения, относятся:

—     отсутствие события налогового правонарушения;

—     отсутствие вины лица в совершении налогового право­нарушения;

— совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к мо­менту совершения деяния 16-летнего возраста;

— истечение сроков давности привлечения к ответствен­ности за совершение налогового правонарушения.

Обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, являются:

— совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или дру­гих чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (указан­ные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвест­ных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных сред­ствах доказывания);

— совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком — физическим ли­цом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих

действиях или руководить ими вследствие болезненного со­стояния (указанные обстоятельства доказываются представ­лением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому периоду, в котором совершено налоговое правонарушение);

— выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбо­ра, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налого­вым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства уста­навливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа) и др.

К обстоятельствам, смягчающим ответственность за совер­шение налогового правонарушения, относятся:

—   совершение правонарушения вследствие стечения тя­желых личных или семейных обстоятельств;

—  совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

— тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

— иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смяг­чающими ответственность.